פס"ד ברנע – על מיסוי מענקים ופיצויים ביחסי עבודה (חלק שלישי בסדרה) (וידאו פוסט)

Print Friendly, PDF & Email

פיצוי בגין אי-תחרות (עניין ברנע אבידן וקרינגל) – 5 שופטים:
(עליון – כב' הש' עמית):
הבחנה בין רווח הון להכנסה פירותית – משל העץ והפירות.
דיני המס מבחינים בין הכנסה פירותית ובין הכנסה הונית, או רווח הון. לא תמיד ההבחנה פשוטה ("הבעיה המרכזית בכל תורת מס הכנסה", אלפרד ויתקון "קרן ופירות במס הכנסה" הפרקליט יא 25 תשט"ו).
מקור ההכנסה הוא "העץ" ולו הפוטנציאל להניב פירות באופן חוזר ונשנה. הפירות ההלו הם ההכנסה מהמקור (הכנסה הנובעת באופן מחזורי ממקור הכנסה קבוע).
לעומת זאת, הכנסה ממכירת העץ עצמו – מקור ההכנסה – היא "הכנסה הונית" (הנובעת ממקור ההכנסה עצמו).
לשון אחר: הכנסה שוטפת היא תשואה על שימוש בגורמי הייצור של הנישום, קרי הון אנושי והון פיננסי לרבות נכסים מניבים, רווח הון הוא רווח הנוצר ממכירת גורמי הייצור.
ס' 89(ג) לפקודת מס הכנסה – "ריווח ממכירת נכס העשוי להתחייב במס, הן לפי הפרק הראשון לחלק ב' והן לפי חלק זה או חלק ה1, יראוהו כחייב במס לפי הפרק הראשון לחלק ב' בלבד".
השופט עמית ראה בסעיף כשובר שוויון לגבי תקבול שניתן לסווגו בשני האופנים. פירותי והוני – פירותי עדיף.

הש' עמית מקבל את עמדתו של הש' פוגלמן בפס"ד ניסים, לפיה קיימת חזקה הניתנת לסתירה שתשלום בין מעביד לעובד ייחשב כהכנסה פירותית. מדובר, לדבריו, בחזקה "חזקה", כך שמעשית, אין הבדל רב בין הש' פוגלמן לש' נאור (עמדותיהם בפס"ד ניסים).
אם כן, החזקה "החזקה" האמורה הנה בתחילת הדרך הפרשנית. ואילו סעיף 89(ג) – פירוני והוני, פירותי עדיף – נמצא בסוף הדרך ככלי הכרעה כשכפות המאזניים מעויינות.

ניתן לסכם את פסק דינו של השופט עמית בנקודות הבאות:
א. קיימת חזקה ("חזקה") הניתנת לסתירה ע"י הנישום, כי תשלום לעובד על ידי מעביד הנו הכנסת עבודה (ס' 2(2) לפקודה).
ב. אמנם מענק אי תחרות משולם עם סיום יחסי העבודה, או לאחריהם, אך עובדה זו אינה גורעת מתחולת סעיף 2(2).
ג. מיסוי המענק אינו קשור לשאלת תוקפה החוקי של התניה (אם נוגדת היא את תקנת הציבור אם לאו). גם מעשים פליליים עשויים להיות ממוסים.
ד. הליך בחינת התקבול בין המעביד לעובד הנו דו שלבי: (1) בחינת אותנטיות התניה או שמא הנה אך כסות לתשלומים אחרים (כמו שכ"ע או מענק פרישה); (2) האם הצליח הנישום לסתור את "חזקת הכנסת העבודה".
ה. תשלום אי תחרות הנו פיצוי העובד על הירידה הצפויה בהכנסתו לנוכח המגבלה שחוסמת ממנו האפשרות למצות עד תום את כושר השתכרותו. "הפירצה" הנה שכר העבודה שנחסך ממנו (קרי: מדובר בתחליף שכר).
ו. דין שכר אי-עבודה כדין שכר-עבודה. שניהם מהווים תשואה פירותית (הפעלת ההון האנושי או אי הפעלתו).
ז. תנית אי תחרות אינה, ברוב המקרים, גדיעת העץ, אלא שלכת זמנית או גיזום חלקי של ענף מענפי העץ.
ח. במקרים חריגים שאין לשלול אותם, התניה תעלה כדי גדיעת העץ. העובד צריך להראות כי ההשלכה המעשית של התנייה היא כריתת העץ (לא יוכל לשוב לעבודה לאחר תום תקופת אי התחרות) או גדיעת הענף העיקרי לבלתי צמוח שוב (דוגמת הטייס).
ט. הפעלת "שובר השוויון" שבסעיף 89(ג) במקרה ששני הסיווגים – פירותי והוני – אפשריים. ידו של הסיווג הפירותי תגבר.

כב' הש' דפנה ברק ארז:

ככלל, חזקה ניתנת לסתירה היא גישה ראויה בשיטתנו המשפטית.
קיים קושי מובנה במצב בו אדם יוכל ליהנות מהסדר עדיף (רווח הון) דווקא כאשר תניית אי התחרות שלו נוגדת את תקנת הציבור (כוללת אלמנטים שמקיימים את החריג של גדיעת העץ).

כב' הש' נאור:
מסכימה עם הש' עמית וזאת על מנת שתצא פסיקה ברורה. כלומר, ככל הנראה, היא חוזרת בה מהחזקה החלוטה. אך קוראת למחוקק להכריע באמצעות חקיקה ברורה.

בשולי הדברים:
מענק פרישה (פיצויי פרישה/פיטורין) (פרשות חפץ, פארמה שארפ, כבלי ציון, שבטון) הנו הכנסה הונית, החייבת אמנם במס הכנסה שוטף רק מכח סעיף ייחודי, 9(7א) לפקודה). עד גובה התקרה הפטורה, תקבול הוני, ומגובה התקרה תקבול שאינו הכנסה פירותית.
הסעיף נוקט במילים "מענק הון שהתקבל עקב פרישה",
מחד, מענק הפרישה כתקבול הוני: פיצוי על אובדן מקום העבודה;
מנגד, מענק הפרישה הכנסה פירותית: תשלומים בעד עבודת העובד, שתשלומם נדחה עד לסיום תקופת ההעסקה.
פס"ד חפץ (עליון): שלל הכנסת עבודה, אך לא קבע בדיוק רווח הון.
גישה בולטת בפסיקה, מתנגדת לסיווג מענקי פרישה כרווח הון. רואה במענקי פרישה הכנסה פירותית "מסוג מיוחד", שאיננה הכנסת עבודה (השופט אשר בפרשת פרמה שרפ, וכן פרשת שבטון, השופט א' רובינשטיין; במשתמע גם בדבריו של המשנה לנשיאה א' ריבלין בפרשת כבלי ציון)
בפרשת שבטון העלה השופט א' רובינשטיין את השאלה אם לא הגיעה העת לשוב ולעיין בהלכת חפץ ולאמץ ראייה של מענקי הפרישה כהכנסת עבודה.

מענקי חתימה על חוזה – הפסיקה הישראלית (פרשת מכבי חיפה) שללה האפשרות לראות במענקים שניתנו לעובד ערב חתימתו על חוזה העבודה כמענקים הוניים.

תקבולים שלא במסגרת יחסי עבודה – מתנות (יחסים אישיים או משפחתיים), תמיכה מתמשכת שאינה קשורה ליחסי העבודה (פרשת סלפותי; אב העניק לבנו סכומי כסף במסגרת יחסי המשפחה); או פיצוי נזיקי במסגרת יחסי מזיק ניזוק (מעביד פגע בעובדו בתאונת דרכים ומשלם לו פיצוי נזיקי). אלה לא ימוסו כשכר עבודה לפי סעיף 2(2) לפקודה.

תקבולים שחל לגביהם הסדר חוקי מיוחד – שני הסדרים כאלה בפקודה: (1) אופציות לעובדים במסגרת 102 – תקבול הוני; (2) מענק פרישה (ס' 9(7א)(א)) – פטור ממס לתשלומים אלה עד תקרה מסויימת.

הדברים מוגשים על ידי עו"ד ורו"ח איתן אסנפי, ממשרד איתן אסנפי – עורכי דין.

לפרטים נוספים: a21697-tmp.s271.upress.link

סגירת תפריט