פטור ממס שבח – מתנות בין אחים – כל מה שצריך לדעת

הצגת הפטור ממס שבח למתנות בין קרובים

סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין מעניק פטור ממס שבח בהעברה ללא תמורה (מתנה) בין קרובים. לא מדובר בפטור ממס רכישה. מס רכישה עדיין יחול, אך בשיעור של שליש ממס הרכישה הרגיל.

אגב, מדובר בדחיית מס ולא בפטור מוחלט. זאת מאחר שכשיבוא מקבל המתנה למכור את המקרקעין הוא "ייכנס לנעלי נותן המתנה". כלומר, הוא ישלם מס שבח גם על עליית הערך שנצברה בנכס בידי נותן המתנה.

כאמור, ההעברה צריכה להיות ללא תמורה. נניח, למשל, כי בסמיכות לעסקת העברה ללא תמורה נעשתה עסקה נגדית אף היא ללא תמורה. שתי העסקאות הצולבות ייתפשו כתמורות זו עבור זו ויישלל הפטור. הכל, אלא אם כן הוכח שאין כל קשר ביניהן.

כזכור, סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין תוקן ביום 1.8.13.

לפני התיקון, העברה ללא תמורה של מקרקעין בין אחים הייתה פטורה ממס שבח. זאת, ללא תלות בשאלה אם מקורה מההורים (או הורי ההורים) אם לאו.

לאחר התיקון, פטור ממס שבח להעברת דירה או מקרקעין אחר במתנה, יחול אמנם גם בין אחים. אך זאת, רק אם מדובר ב-"זכות שקיבלו מהורה או מהורי הורה בלא תמורה או בירושה".

אגב, לא נעשה תיקון מקביל בתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה) הנוגעות להטבות במס רכישה. לכן לפי תקנה 20 לתקנות הללו, בהעברה של מקרקעין ללא תמורה בין שני אחים, גם ללא מקור הורי, תחול ההטבה. לפיה, כאמור, ישולם מס רכישה בשיעור של שליש בלבד מהשיעור הרגיל.

מתנה בין אחים: למה התכוון המחוקק כשנקט במילית "זכות שקבלו" מההורים?

מתעוררות בהקשר זה לא מעט שאלות פרקטיות בתחום מיסוי מקרקעין, למשל: האם כוונת המחוקק מתייחדת רק לדירה (או מקרקעין אחר; בשלמות או חלקית) שאח אחד קבל בעין מההורים ולאחר מכן העביר לאחיו? או שמא הכוונה גם לקבלת כספים מההורים ששמשו – באופן מלא או חלקי – לרכישת מקרקעין? האם יחול הפטור גם על שרשור הזכות בין כמה אחים (אח א' מעביר לאח ב' והוא מעביר לאח ג' וכן הלאה)?

סתם המחוקק ולא פירש.

הפסיקה ורשות המיסים נקטו גישה מרחיבה, בהתאם לכוונת המחוקק. כוונת סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין היא להימנע מהטלת מס שבח על הורשה בחיים מהורים לילדיהם. לכן, גם העברות בעקיפין – בצורות שונות – יזכו לפטור, כל עוד נשמרת התכלית הזו.

מקרים בהם נקבע שהפטור ממס שבח יחול

להלן נציג מקרים שכבר עלו על שולחנה של רשות המיסים או על שולחנו של בית המשפט וזכו להתייחסות מפורשת.

במסגרת זו נדון גם במקרים נוספים שנובעים מהם, או מהווים הרחבה של המקרים שנדונו, שגם לגביהם הפטור אמור להינתן לדעתנו.

ירושה או מתנה של כספים ששמשו לרכישת הדירה המועברת

בהחלטת מיסוי 6642/21 נקבע כי הפטור ממס שבח יחול גם על העברת זכות במקרקעין בין אחים, שנרכשה על ידי אח אחד מכספים שקבל במתנה מההורים (מן הסתם הדברים נכונים גם לגבי כספים שהתקבלו בירושה).

למרות שהדירה המועברת במתנה בין האחים לא ניתנה במתנה ישירות מההורים, עדיין חלה התכלית: מקור הדירה הוא בכספי מתנה מההורים.

החלטת המיסוי מאפשרת את הפטור גם במקרה ש"מרביתם המוחלט של הכספים" למימון הדירה התקבל ע"י ההורים. היא מציינת כי מדובר בשיעור של 95% לפחות.

כלומר, רשות המיסים מוכנה לפטור ממס שבח את מלוא שווי הדירה, למרות שרק 95% מומנו על ידי ההורים. כנראה ש-5% מימון "חיצוני" נחשב בעיניה כזניח.

נתון זה (95%) אינו חקוק בסלע. לכאורה ניתן לטעון שגם במימון של 90% מצד ההורים מדובר ב"מרביתם המוחלט של הכספים", ואולי אף פחות מכך. צריך עיון.

ומה אם ההורים מימנו רק חלק מהדירה המועברת?

נשאלת בהקשר זה שאלה חשובה יותר: מה יהיה הדין אם ההורים מימנו רק חלק מהדירה (נניח 50%) שמועברת כעת במתנה מאח א' לאח ב'?

ברור שלגבי חלק הדירה שנרכש מכספי אח א' לא יינתן פטור ממס שבח. זאת, כי מדובר במתנה בין אחים ללא מקור ישיר או עקיף להורים.

אך מדוע לשלול את הפטור ביחס לחלק הדירה שכן מומן על ידי ההורים? לדעתנו, בהחלט ניתן לטעון כי לפי תכליתו של סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין, המעוגנת בלשונו, חלק הדירה שניתן שמומן במתנה על ידי ההורים, יזכה לפטור.  

האם הפטור ממס שבח יינתן גם במתנות חלקיות?

השאלה ששאלנו קודם, קשורה לשאלה כללית ומורכבת יותר במיסוי מתנות בין בני משפחה.

נניח כי הורים מעניקים לבנם דירה ודורשים ממנו תשלום רק עבור מחציתה.

מדוע שלא נראה בחלק מהדירה שניתן במתנה, זכויות במקרקעין שהועברו ללא תמורה מיחיד לקרובו?

האם התשלום החלקי יראה כתשלום חלקי עבור כל גרגר ממקרקעין? במקרה כזה לכאורה יישלל הפטור, כי לכל גרגר ניתן לייחס תמורה, גם אם חלקית.

או שמא נראה ב-50% מהמקרקעין ככאלה שניתנו ללא תמורה, ולגביהם נעניק פטור ממס שבח? לדעתנו אין לשלול תוצאה זו. גם שאלה זו זקוקה לעיון.

מתנות הדדיות בין אחים שמקורן בהורים

אם כבר בנושאים מורכבי במיסוי מקרקעין עסקינן: מה יהיה הדין במקרה של מתנות צולבות בין אחים שכל אחת מהן מקורה בהורים? למשל: אח א' נותן לאח ב' דירה א' במתנה. אח ב' נותן לאח א' דירה ב' במתנה. שתי הדירות הורשו או ניתנו במתנה מההורים. מקרה אחר: אח א' נותן במתנה לאח ב' דירה שקבל במתנה או ירש מההורים. האח השני מעביר לו מנגד מזומן בשווי הדירה שגם אותו קבל מההורים.

אמרנו לעיל כי מתנות צולבות בין קרובים תיראנה כתמורות נגדיות ולכן יישלל הפטור ממס שבח. זאת, אלא אם כן, יוכח שאין קשר בין המתנות הללו.

אך במקרה דנן, גם אם יש קשר בין המתנות הצולבות, ברור שהן למעשה חלוקת ירושה או חלוקת מתנה מההורים. תכליתן של עסקאות אלה להעביר רכוש מדור לדור. נראה כי אין לשלול הפטור במקרים אלה.

לאמיתו של דבר, סעיף 5(ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין עוסק במקרה דומה: הוא לא רואה כמכירה, כל חלוקה ראשונה של נכסי עזבון בין יורשים (אף אם אינם "קרובים" לפי ההגדרה המקובלת). זאת, כל עוד לא ניתנה תמורה מחוץ לנכסי העיזבון.

מדוע לא להחיל הוראה דומה על "ירושות בחיים"? הרי זוהי תכליתו של סעיף 62?

גם שאלה זו נותיר בצריך עיון.

בניגוד לעמדת הרשות: שרשרת העברות לרבות לאיגוד מקרקעין תחסה תחת הפטור ממס שבח

בפרשה שנדונה בפסק הדין בעניין ארבטמן ומנדלסון (מיוני 2025), לא היה ספק כי מקור המקרקעין הוא בהורים. במרוצת השנים נעשו העברות שונות בין האחים ובין עצמם, או בין האחים להורים או לחלק מהם. (למאמר המתייחס לפסק הדין לחצו על קישור זה).

יתרה מכך: המקרקעין הועברו לידי איגוד בשליטת בני המשפחה, לפי סעיף 104ב לפקודת מס הכנסה.

כל ההעברות היו ללא תמורה. בכולן שולם מס רכישה בשיעור שליש מהרגיל. לכל ההעברות מטרה אחת: להעביר את הרכוש לדור הבא באופן שוויוני.  

פסק הדין קבע, כי הפטור ממס שבח יינתן בכל שרשרת ההעברות הללו בין האחים, לרבות ההעברה לאיגוד וממנו. זאת מאחר שהרכוש נובע בסופו של דבר מההורים, ומתקיימת תכלית הפטור: העברת הנדל"ן לדור הבא ללא מס.

אגב, נדמה כי פסק הדין הזה דוחה את גישת רשות המיסים שבאה לידי ביטוי לא רק בהליך המשפטי האמור אלא גם בהחלטת מיסוי 3589/15.

באותו מקרה, אח ביקש להעביר לאחותו זכויות במקרקעין שקבל במתנה מאחות אחרת שלהם, שירשה את הזכויות הללו מאמם.

החלטת המיסוי שללה את הפטור מהטעם ש"זכויות אלו התקבלו בידי האח המעביר במתנה מאחותו ולא מהוריו או הורי הוריו".

נדמה כי עמדה זו אינה עומדת עוד נוכח פסק הדין בעניין ארבטמן ומנדלסון.

מה אם הנכס המקורי מההורים הוחלף בנכס אחר לפני ההעברה?

לדעתנו, הפרשנות הרחבה שהעניק בית המשפט לסעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין יכולה להתפרש גם על מקרים מעניינים אחרים: נניח כי אח א' קבל במתנה דירה מהוריו. לו העבירה במתנה לאח ב', הייתה ההעברה חוסה תחת כנפי הפטור.

אך מה אם מכר את הדירה בשוק, ובכספי התמורה (ורק בהם, או ב-95% מהם) רכש דירה אחרת שאותה הוא מעביר כעת לאחיו? מדובר בדירה שנרכשה במימון ההורים, והגיונו של הפטור שבסעיף 62 חל, לדעתנו, גם כאן.

הסוגיות המרתקות הללו, שרק מעט מהן הבאנו כאן, מצביעות על המורכבות של פטור שלכאורה נראה פשוט.

עצה טובה ומקצועית בטרם ביצוע מהלכים מסוג זה עשויה להפחית את תשלומי המס דרמטית.