מתכוון לפעול או להשקיע בדובאי (איחוד האמירויות)? שיקולי המס לשנת 2020 שחובה להכיר

בטקס חגיגי שהתקיים במדשאות הבית הלבן ביום 15.9.2020, חתמה ישראל על "הסכם אברהם", הכולל הסכם בין ישראל לאיחוד האמירויות הערביות (United Arab Emirates) ונועד להביא לנורמליזציה מלאה ביחסים בין ישראל לאיחוד האמירויות.

כמו כן, נחתם הסכם בין ישראל לבחריין, גם הוא לנרמול היחסים בין המדינות, אך הוא הוגדר כהצהרת שלום (ולא כהסכם שלום) מפאת קוצר הזמן בין ההחלטה של בחריין להצטרף להסכמים, ובין מועד הטקס.

איחוד האמירויות הערביות הוא למעשה פדרציה של אמירויות מונרכיות, הכוללת שבע אמירויות: אבו דאבי, עג'מאן, דובאי, פוג'יירה, ראס אל-ח'ימה, שארג'ה ואום אל-קיוין.

דובאי היא האמירות השנייה בגודלה באיחוד, אחרי אבו דאבי, ולה האוכלוסייה הגדולה ביותר. בירתה היא העיר דובאי המוכרת – היא העיר הגדולה (כשלושה מיליון איש) והמפותחת ביותר באיחוד כולו.

דובאי היא יעד אטרקטיבי להשקעות זרות רבות. זאת בין היתר מאחר שהיא הכריזה על עצמה כאזור סחר חופשי, ומאחר שמשטר המס בה מאד אטרקטיבי.

מדיניות פיסקלית זו הפכה את דובאי למעצמה עסקית בינלאומית ולמוקד תיירות ותעופה, המושך תיירים מהעולם כולו. מסתבר, כי לא הנפט עומד במרכז עושרה של דובאי, כי אם היותה אזור סחר בינלאומי ויעד תיירותי מבוקש.

במאמר זה נתאר, בקצרה, את שיקולי המס המרכזיים שעל תושבי ישראל להכיר בבואם להשקיע או לפעול בדובאי או באיחוד האמירויות בכלל.

כמו בכל עסקה חוצת-גבולות, תכנון המס צריך להביא בחשבון הן את דיני המס במדינת מושבו של המשקיע או היזם (יחיד או חברה) והן את דיני המס במדינת המקור, שם מתבצעת הפעילות או ההשקעה.

במקרה דנן, מדינת המושב תהיה בד"כ ישראל, ואילו מדינת המקור היא איחוד האמירויות.

יש גם להביא בחשבון כי אין בשלב זה אמנה למניעת כפל מס בין ישראל לאיחוד האמירויות (או דובאי) (אם כי לאיחוד האמירויות יש כ-88 אמנות למניעת כפל מס שנכרתו עם מדינות שונות ברחבי העולם, וכמו כן האמנה המולטילטרלית של ה-OECD, ה-MLI, אושררה ונכנסה לתוקף באיחוד האמירויות בספטמבר 2019). אמנות למניעת כפל מס הן כלי חשוב בתכנון המס, ויש בהן הוראות המחלקות את עוגת המס בין מדינת המושב למדינת המקור, כמו גם כללי הכרעה במקרים של כפל תושבות.

עדכון: נחתמה אמנת מס עם איחוד האמירויות שתיכנס לתוקף ככל הנראה בינואר 2022. לקריאת תמצית הוראות האמנה לחצו כאן.

דין המס הפנימי באיחוד האמירויות (דובאי)

מובן, שבטרם ביצוע השקעה או עסקה בדובאי (איחוד האמירויות) חובה להתייעץ עם עו"ד מיסים מומחה, על מנת להבין היטב את השלכות דין המס המקומי (מס הכנסה ומס חברות, מיסוי מקרקעין, מע"מ) על העסקה הספציפית. כמו כן, יש לבחון את שילובו עם דין המס בישראל בנסיבות העסקה.

נציג להלן את עיקרי דין המס הפנימי בדובאי (ובאיחוד האמירויות בכלל):

• מטבע וכללי חשבונאות – דירהם איחוד האמירויות (AED) הוא ההילך החוקי באיחוד ובדובאי, ותקני החשבונאות הנוהגים שם (GAAP) הם ה- IAS/IFRS שאומצו אף בישראל.
• ישויות עסקיות – ישנם כמה ישויות עסקיות רלוונטיות. העיקריות שבהן: חברות בע"מ, סניפים ומשרדי ייצוג. משקיעים זרים היו רשאים להחזיק עד 49% ממניותיה של חברה שהתאגדה באיחוד האמירויות (או דובאי), אך שיעור ההחזקה עשוי היה לעלות עד ל-100%, אם החברה התאגדה באחד מאזורי הסחר החופשי (יש למעלה מארבעים אזורים כאלה באיחוד). כיום, לאחר רפורמה בנושא, אין מגבלה על שיעור ההחזקה.
• תושבות חברות (Corporate Residence) – דיני המס באיחוד האמירויות אינם מגדירים במדויק מתי חברה תיחשב תושבת המדינה לצורכי מס. עם זאת, לפי אישורי תושבות שונים שהנפיק משרד האוצר באיחוד האמירויות, נדמה כי הנטייה היא להכיר כתושבי המדינה, בחברות שהתאגדו באיחוד האמירויות ואף מנוהלות מתחומי האיחוד, והן מקיימות תנאים שנקבעו (כגון דירקטור אחד לפחות תושב האיחוד, מקום עסקים קבוע באיחוד וכיו"ב).
• בסיס המס – אמנם הוצאו צווים על ידי חמש מתוך שבע האמירויות (לרבות אבו דאבי ודובאי) אך הם לא נאכפים בשלב זה, כך שלמעשה – למעט ביחס להפקת נפט וגז וביחס לחברות יצרניות – לא מוטל, אפקטיבית, מס חברות באיחוד האמירויות. גם ביחס לחברות גז ונפט ולחברות יצרניות מוטל מס כפי שנקבע בהסכמים עם הממשל (בד"כ מוטל באופן פרוגרסיבי עד 55%). צווים נפרדים הוצאו לסניפי בנק אשר פועלים בדובאי ובאבו דאבי (בד"כ מוטל מס שטוח של 20%).
• דיבידנדים – לא מוטל מס על דיבידנדים.
• רווחי הון – ככלל, רווחי הון אינם ממוסים (למעט ביחס לחברות הפקת נפט וגז וסניפי בנק כאמור לעיל).
• קיזוז הפסדים – חברות הכפופות למס (ראו לעיל) רשאיות לקזז הפסדים ואף "לצבור" הפסדים לשנים הבאות ללא הגבלה.
• זיכוי ממס זר – אין באיחוד האמירויות זיכוי ממס זר.
• אזורי סחר חופשי – אזורים המציעים הטבות הכוללות בין היתר: 15-15 שנה של הטבות מס (tax holidays), אין הגבלה על שיעור הבעלות הזרה בחברות מקומיות, אין הגבלות על החזרי הון והחזרי רווחים, פטור ממסי יבוא (import duties) על סחורות המיובאות לאזורי הסחר.
• מחירי העברה (Transfer Pricing) – נכון להיום, אין משטר מחירי העברה הנוהג באיחוד האמירויות. עם זאת, בשנת 2019 הוציא האיחוד החלטה (מס' 32) שמיישם דיווח ההולם, בעיקרו, את הקווים המנחים שהוציא ארגון ה-OECD בנושא. כללים אלה חלים על גופים בינלאומיים, תושבי האמירויות לצורכי מס, אשר להם הכנסות שנתיות מאוחדות העולות על 3.15 מיליארד AED (כ-0.9 מיליארד דולר ארה"ב).
• דרישות לתוכן כלכלי – באפריל 2019 הוציא האיחוד החלטה (מס' 31) הרלוונטית לענפי פעילות מסוימים (בנקאות, ביטוח, ניהול קרנות, פיננסים, הובלה, הנהלה, חברות החזקה, החזקה בקניין רוחני, הפצה ופעילות מרכזי שירותים). מיזמים המפיקים הכנסה בענפים אלה, נדרשים לעמוד בשלושה הקריטריונים (economic substance tests) הבאים, ואף מוטלות עליהם חובות דיווח מסוימות: (1) על המיזם להיות מנוהל באיחוד האמירויות ביחס להכנסות הרלוונטיות; (2) על המיזם להראות כי הפעילות מפיקת ההכנסה בענפים אלה נעשתה באיחוד האמירויות; (3) על המיזם להכיל מספר הולם של עובדים באיחוד האמירויות, לעמוד בסף הוצאות מסויים שהוצא באיחוד, ולהיות בעל נוכחות פיסית מספקת באיחוד.
• מיסוי היחיד – לא מוטל באיחוד האמירויות או בדובאי מס על יחידים, ולא קיימת בחוק או בצווים, הגדרה לתושבות היחיד. עם זאת, משרד האוצר המקומי הנפיק אישורי תושבות שממלאים אחר קריטריונים שונים ובמרכזם שהייה פיזית באיחוד, של למעלה מ-183 ימים בכל תקופה בת 12 חודשים.
• מע"מ (VAT) – שיעור המע"מ הסטנדרטי הוא 5% (במקרים מסוימים הוא מופחת לאפס). למעט כמה חריגים, מע"מ מוטל על אספקת שירותים וסחורות וכן על ייבוא סחורות.
• מס ירושה ומס רכוש (Worth tax, Estate tax) – לא מוטלים באיחוד האמירויות.

השילוב עם דיני המס בישראל

כאמור, תושבי ישראל המשקיעים או הפועלים בדובאי או באיחוד האמירויות בכלל, צריכים להביא בחשבון גם את דיני המס בישראל, ואת האינטגרציה ביניהם ובין דיני המס באיחוד האמירויות.

• תושבות – יחיד ייחשב תושב ישראל אם מרכז חייו בישראל (וזאת גם אם שהה באיחוד האמירויות מעל 183 ימים בשנה). בהיעדר אמנה למניעת כפל מס בין ישראל לאיחוד האמירויות, אין כלל הכרעה ברור במקרה של כפל תושבות (מקרה שבו האדם נחשב "תושב" לפי הדין הפנימי בכל אחת מהמדינות). בעיה זו מתעצמת נוכח העובדה כי אין דין ברור והגדרה בחוק הפנימי באיחוד, המתייחסים לתושבות היחיד.

חברה עשויה להיחשב תושבת ישראל לצורכי מס (ולכן תחויב במס ישראלי ובדיווח, ככל חברה ישראלית אחרת) גם אם התאגדה באיחוד האמירויות. זאת, אם השליטה והניהול על עסקיה מופעלים בישראל. בהעדר אמנה למניעת כפל מס בין ישראל לאיחוד האמירויות, כפל תושבות עשוי לעורר אתגר – זאת בייחוד נוכח העדר הגדרה ברורה לתושבות התאגיד בדין הפנימי באיחוד האמירויות.

• מקור ההכנסה – ישראל עשויה לחייב במס חברה תושבת איחוד האמירויות אם מקור ההכנסה שלה – או חלקו – מצוי בישראל. זאת, לפי כללי המקור שנקבעו בפקודת מס הכנסה. בהיעדר אמנה למניעת כפל מס בין ישראל לאיחוד האמירויות, סטנדרט מוסד הקבע (Permanent Establishment) אינו חל לכאורה.
• זיכוי ממס זר – גם בהיעדר אמנה למניעת כפל מס, ישראל תעניק זיכוי ממס זר, לחברה תושבת ישראל ששילמה בפועל מס באיחוד האמירויות. זאת, לפי הדין הפנימי בישראל, ולפי תנאיו.
• מחירי העברה – עסקאות בין חברתיות בין חברה תושבת האמירויות לחברה ישראלית, בשליטה משותפת, כפופות לסטנדרט מחירי ההעברה הקבוע בפקודת מס הכנסה.
• כללים אנטי-תכנוניים (חברה נשלטת זרה וחברת משלח יד זרה) – בייחוד נוכח שיעור המס האפסי באיחוד האמירויות, תושבי ישראל המחזיקים בחברות תושבות איחוד האמירויות עלולים למצוא את עצמם כפופים לסנקציות המוטלות על ידי הוראות החמי"ז (חברת משלח יד זרה) או החנ"ז (חברה נשלטת זרה). במקרים אלה, רווחי החברות הזרות ייראו כאילו חולקו כדיבידנד לתושבי ישראל (דיבידנד רעיוני), גם אם לא חולקו בפועל, וימוסו בהתאם.
• דיווח לרשות המסים על החזקת חברות זרות – תושב ישראל המחזיק בחברה זרה באיחוד האמירויות, מחויב בדיווח על עצם ההחזקה בחברה הזרה.
• מע"מ – עסקאות שייחשבו ככאלה המבוצעות בישראל יתחייבו במע"מ בישראל.

מכירת נכסים תיחשב כמבוצעת בישראל אם הנכס היה בישראל בעת מסירתו לקונה, או אם הנכס יוצא מישראל. לגבי נכסים בלתי מוחשיים – אם המוכר הוא תושב ישראל.

שירותים ייחשבו כמבוצעים בישראל אם נותן השירותים מקיים עסק בישראל (או שיש לו סוכן או סניף בישראל), או אם הם סופקו לתושב ישראלי, או אם הם סופקו ביחס לנכסים בישראל.

מס בשיעור אפס עשוי להיות מוענק לשירותים הניתנים לתושב חוץ, או שניתנים מחוץ לישראל, וכן לגבי יצוא נכסים במקרים מסוימים.

כללי תחולה אלה עשויים להיות רלוונטיים לעסקאות שונות הנרקמות בין גורמים ישראלים לגורמים מאיחוד האמירויות.

רק על מנת לסבר את העין, גם חברות אמירתיות עשויות לחוב במע"מ בישראל אם השירותים שלהן מוענקים לתושבי ישראל או ביחס לנכסים בישראל, או אם יש להם סניף או נציגות בישראל. במקרה כזה, על החברה הזרה למנות נציג בישראל לצורכי מע"מ.

• חוק עידוד השקעות הון – תנאי הייצוא בחוק עשוי לדרוש ייצוא לשוק המונה למעלה מ-15.6 מיליון תושבים. איחוד האמירויות מונה פחות מכך, אך ניתן לשקול טענה לפיה האיחוד הנו חלק ממשטר מכס רחב יותר (איחוד מדינות המפרץ, GCC).
• שיתוף במידע – נוכח העובדה כי איחוד האמירויות אשרר את האמנה המולטילטרלית של ארגון ה-OECD, אותו אשררה גם ישראל, יש להביא בחשבון כי קיים שיתוף במידע בין רשויות המס בין שתי המדינות.

הסכם השלום עם דובאי ועם איחוד האמירויות בכלל הוא בשורה כלכלית אמיתית לישראלים. הוא מייצר הזדמנויות עסקיות יוצאות דופן. אך אין לשכוח, כי חשוב לתכנן היטב את הפעילות הזו, ולהכיר לעומק את היבטי המס השונים העשויים להיות רלוונטיים.