הטבות המס ברכישת דירת מגורים יחידה - מגורים משותפים אינם פוגעים בהפרדה הרכושית; והן ניתנות גם ברכישת דירת השקעה

שאלה שנשאלת לא אחת: בני-זוג רכשו דירה במשותף. לאחד מהם (נניח לבעל) דירה נוספת השייכת, לפי הסכם ממון שערכו ביניהם, רק לו.

האם בגין מחצית הדירה שנרכשה במשותף, השייכת לאשה, היא תהיה זכאית לשלם מס רכישה מוטב בגין רכישת דירה יחידה?

שאלה זו עמדה בבסיס פסק הדין שניתן לאחרונה בו"ע 16838-03-17 רוזנבוים נ' מדינת ישראל.

למעשה, מדובר ביישום הלכה שנקבעה בבית המשפט העליון בפרשת שלמי (ע"א 3178/12).

בנסיבות פרשת רוזנבוים, הדירה שאתה נכנס הבעל לנישואין (והייתה שייכת רק לו לפי הסכם הממון שערכו ביניהם) היא דירת ירושה שקבל מאביו. את דירת הירושה החליף, לאחר נישואיהם, בדירה אחרת – אשר מומנה (היא והציוד שבה) מכספי מכירת דירת הירושה, וכן מכספים בחשבון שהיה שייך רק לו, לפי הסכם הממון. לגבי החשבון קבע הסכם הממון מנגנון שלפיו עם התקדמות השנים כזוג נשוי, תהיה גם האשה זכאית לחלק הולך וגדל מכספי החשבון (עד ל-40% מכספי החשבון).

בניה"ז התגוררו, מאז שנישאו, בדירות הבעל (דירת הירושה והדירה החלופית). מתברר, כי עובדה זו הייתה בבסיס הטיעון של שלטונות המס.

בעת רכישת הדירה החלופית, מומנו תשלומים מסויימים, בטעות (כך טענו בניה"ז), מחשבונם המשותף ולא מחשבון הבעל. אך טעות זו תוקנה וכספים אלה הושבו מחשבון הבעל לחשבון המשותף.

שלטונות המס לא כפרו בעובדה כי מבחינה קניינית, גם הדירה החלופית שרכש הבעל, ממש כמו דירת הירושה שאותה החליף, שייכת רק לו. אלא שהם טענו כי למרות הסכם הממון התקף, לא הייתה הפרדה רכושית בין בני הזוג. הרי הם התגוררו וניהלו חיים משותפים וגידלו ילדיהם בדירותיו של הבעל. כמו כן, טען, מתעורר ספק הנובע מהעברות הכספים בין החשבון המשותף של בני הזוג לחשבון של הבעל.

לטענת שלטונות המס "מצבה של העוררת (האשה – א.א.) טוב יותר ממצבו של מי שאין לו דירה ובה יוכל לגור עם ילדיו. רכישת הדירה נשוא הערר, נועדה לשמש את בני הזוג כנכס להשקעה […] לא זה הנכס לשמו נועדה ההקלה הניתנת במס רכישה בעת רכישת דירה יחידה". שלטונות המס ציינו כי "לא בכל מקרה יש לראות במגורים משותפים בדירת מי מבני הזוג, כסותרים הפרדה רכושית. אלא שבמקרה שלפנינו […] לא הצליחה העוררת להרים את נטל הראיה המוטל עליה להוכחת ההפרדה הרכושית".

בלב הכרעת וע' הערר מצוי סעיף 9(ג1א)(2)(ב)(2) לחוק מיסוי מקרקעין, הקובע פיקציה משפטית בזו הלשון:

"יראו רוכש ובן זוגו, למעט בן זוג הגר בדרך קבע בנפרד, וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים, למעט ילד נשוי – כרוכש אחד".

כפי שקבע ביהמש"ע בפרשת שלמי, מטרתה של הפיקציה כפולה: מהזווית החיובית – לקבוע את התא המשפחתי כיחידה אליה מכוון המחוקק את הקלת המס הניתנת בעת רכישת דירה יחידה; מהזווית השלילית – מניעת תכנוני מס באמצעות רישום דירות באופן מלאכותי על מי מיחידי התא המשפחתי, כדי לנצל הקלות ברכישת דירה יחידה.

פיקציה דומה נקבעה בסעיף 49(ב) לחוק, לעניין הקלות במס שבח במכירת דירה יחידה. לכן ניתן ליישם הלכות שנקבעו בעניין פיקציה זו הן לשם יישומה למס רכישה והן לשם יישומה למס שבח.

פסה"ד בפרשת שלמי קבע כי מדובר בחזקה הניתנת לסתירה (ובכך מתאפשרת גמישות המכבדת את המציאות הכלכלית שבה בחרו ואותה יישמו חברי התא המשפחתי). נטל ההוכחה לסטייה מחזקה זו מוטל על הנישום, ולשם כך עליו לעמוד בשני תנאים מצטברים:

1. קיים הסכם ממון תקף בין בני הזוג, שקובע חלקות הזכויות בדירות המגורים שברשות בניה"ז.
2. מתקיימת הפרדה רכושית בפועל על פי הסכם הממון (מבחני עזר לאישור או שלילת הפרדה רכושית: מגורים במשותף, מימון משותף, תשלום משכנתא משותף, דמי שכירות המשתלמים לחשבון משותף וכיו"ב).

ועדת הערר (בראשות כב' הש' גורמן) פסקה, כי אמנם המגורים במשותף בדירות הבעל (ללא תשלום דמי שכירות על ידי אשתו) מהווים אינדיקציה לכך שלא נערכה הפרדה רכושית בדירות אלה, וכי אין להחריגן מחזקת התא המשפחתי. אך אין מדובר בפרמטר יחיד.

מבחני העזר – כמו גם המגורים במשותף – אינם רשימה סגורה. וכשמם כן הם – מבחני עזר. במקרה דנן, הנסיבות מלמדות כי חרף המגורים במשותף, הסכם הממון אינו למראית עין בלבד אלא הפרדת הרכוש שעוגנה בהסכם היא אמיתית. "אין לדעתי באי התקיימות אחד ממבחני העזר כדי לשלול את הפרכת חזקת התא המשפחתי".

וע' הערר התרשמה כי ההפרדה הרכושית היא אמיתית, והיא מעוגנת בהסכם ממון שנחתם שנים ארוכות לפני אירוע המס הנדון. משך שנים, הקפידו בני הזוג על החלוקה שנקבעה בהסכם הממון – הן לגבי הדירות והן לגבי החשבון. "אין בכך שבני הזוג לא ידעו להסביר עד תום העברה כספית שבוצעה לפני שנים רבות ובסכום מוגבל, כדי לטשטש את התמונה הברורה שנפרסה לפנינו".

וע' הערר פסקה – באמצה החלטות דומות שניתנו בוע' ערר מקבילות – כי שימוש משותף בדירת מגורים השייכת לאחד מבני הזוג, הוא כשלעצמו, אין בו כדי להפריך את ההפרדה הרכושית המעוגנת בהסכם ממון.

וע' הערר הכירה בכך כי אמנם יש הצדקות כבדות משקל לגישה ההפוכה, לפיה מגורים משותפים ללא תשלום דמי שכירות, מלמדים על יצירת תא משפחתי בו מתקיים שיתוף רכושי, ומשכך אין לראות בתא משפחתי כזה כחורג מחזקת התא המשפחתי שקובע החוק. גישה כזו, תצמצמם מאד את הסטייה מחזקת התא המשפחתי, ובכך, כביכול, יתרונה (מנקודת מבט של צדק חלוקתי).

עם זאת, קובעת וע' הערר, רוח הלכת שלמי תיושם באופן ראוי יותר לו תאומץ מסקנתה. ההפרדה הרכושית הרלוונטית לעניין חוק מיסוי מקרקעין עיקרה בהפרדה קניינית. ההטבה לרוכש דירה יחידה (או למוכר דירה יחידה) משקפת הכרה של המחוקק במשמעותה של דירת מגורים במארג נכסיו של האדם. קביעה שונה תכרסם בלגיטימיות ובהיתכנות לקבוע חלוקת רכוש בין בני הזוג ותייצר שונות בלתי מחויבת בין דיני המס לדיני המשפחה.

יתרה מכך, יש להימנע ככל שהדבר ניתן מקביעות משפטיות "שתוצאתן, אף אם אינה מכוונת לכך, תהא הטלת קנס על סיוע של חברי התא המשפחתי זה לזה. תא משפחתי, יהא הרכבו אשר יהא, מושתת על יחסי אהבה ונתינה הדדיים".

כמו כן, קביעה כי שימוש משותף בדירת מי מבני הזוג ללא תשלום שכ"ד שוללת הפרכת חזקת התא המשפחתי, תשרת בעיקר את מי שידם משגת. בני זוג בעלי יכולת כלכלית נמוכה לא יוכלו בקלות לשלם דמי שכירות רק על מנת לשרת את אותה הפרדה רכושית סטרילית.

לבסוף, דרישה כאמור כמעט אינה אכיפה, והיא תעודד הערמות. יש להעדיף קביעה המתרחקת ממחוזות אלה. "לאור זאת, עדיף בעיני להקפיד על ההפרדה המהותית לנו, זו המתייחסת לשאלת הבעלות על הדירות, ולא לתת משקל ייתר לשאלת השימוש היומיומי בדירה (אלא אם שימוש זה מלמד על כך שההפרדה הרכושית אינה אמיתית והיא פרי תכנון מס שאינו לגיטימי)".

פסק הדין שולל בתוקף גם את טענת שלטונות המס, כי ההטבה לא נועדה לרכישת דירת השקעה:

"הקלות המס הקבועות בחוק מיסוי מקרקעין מתמקדות בבדיקת מספר הדירות שיש לנישום ולא בבחינת השימוש שהוא עצמו עושה בדירה. משכך, אין שום ספק כי בעל דירה יחידה זכאי להטבות המס, גם כאשר הוא רוכש דירה להשקעה […] ייתכן כי הדין הרצוי שונה, אולם בהתאם לדין המצוי, שימוש שנעשה על-ידי הרוכש בדירה אינו אבן הבוחן הרלוונטית. מה שקובע הוא מספר הדירות שבידי הרכוש, ובידי העוררת אין כל דירה זולת זו שאת מחציתה רכשה כעת".

נציין, כי עמדת המיעוט (מפי אלון לילי), סברה כי ככל שמדובר בני"ז צעירים, שלהם אך ורק ילדים משותפים, מבחן ההפרדה חייב להיות קשיח, בלתי מתפשר ומצטבר.