חברה תושבת ישראל, בבעלות תושב ישראל, מחזיקה בחברה זרה מסוג LLC, אשר משכירה נכס מקרקעין מחוץ לישראל. השליטה והניהול ב-LLC נמצאים מחוץ לישראל, ולכן היא נחשבת תושבת חוץ לצרכי מס בישראל.
על פי דיני המס בישראל LLC נחשבת "חבר בני אדם" כהגדרתו בסעיף 1 לפקודה. לפיכך הוראות המיסוי החלות לגביה, הן הוראות המיסוי החלות על חבר בני אדם באשר הוא, ולא על שותפות או יחיד (ר' גם חוזר מס הכנסה 5/2004).
סעיף 122א לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961, קובע כי יחיד שיש לו בשנת המס הכנסה מדמי שכירות מהשכרת מקרקעין מחוץ לישראל (והכנסה זו איננה הכנסה מעסק, אשר ממוסה לפי סעיף 2(1)), רשאי לשלם בגינה מס בשיעור מופחת של 15% בלבד. זאת, במקום שיעור המס השולי לפי סעיף 121 לפקודה.
על פי סעיף 122א(ב), אם בחר היחיד במסלול זה הוא לא יהיה רשאי לנכות הוצאות (למעט פחת) בייצור ההכנסה מדמי שכירות. עוד קובע הסעיף, כי היחיד אינו זכאי לקיזוז או לניכוי או לפטור מההכנסה מדמי שכירות, או מהמס שחל עליה, לרבות זיכוי ממס זר בהתאם לחלק י' לפרק שלישי לפקודה.
כאמור, הדין בישראל מתייחס ל- LLC, כישות משפטית נפרדת תושבת חוץ (כל עוד השליטה והניהול אינם מופעלים מישראל). לכן, הכנסתה של LLC – גם הכנסות השכירות שהיא מפיקה – לא תמוסה בישראל אלא בחו"ל, וזאת על פי הכללים החלים על הכנסה זו בדין הזר. לכן, רק כאשר ה-LLC תחלק דיבידנד לחברה הישראלית, רק אז יוטל על החברה הישראלית מס בישראל בגין הדיבידנד שקבלה, וזאת בשיעור מס החברות הנוהג.
במקביל, הדין הזר עשוי לראות ב- LLC תאגיד שקוף לצורכי מס. היחס המיסויי כלפיו יהיה כאל שותפות. לכן, החבר המחזיק בתאגיד זה ימוסה (הוא ולא התאגיד עצמו) במס זר בגין הכנסות ה-LLC.
ייתכן, אם כן, כי יחול על החברה תושבת ישראל (כמי שמחזיקה ב-LLC) מס זר באופן שוטף בשנת המס שבה הופקה הכנסת ה-LLC, וזאת גם אם לא חולק דיבידנד בפועל. לכאורה, בהתאם להוראות הפרק השלישי לפקודה העוסק בהקלת ממיסי כפל, לא ניתן להזדכות על מס זה כנגד המס שיחול בעתיד על דיבידנד שיחולק לישראל.
חוזר מס הכנסה מס' 5/2004, נועד לפתור בעיה זו. על פי החוזר, ניתן לבקש שה-LLC תיראה כשקופה גם בישראל, ולקבל זיכוי ממס זר, בהתאם למצבים כדלקמן:
* ה-LLC בחרה להיחשב חברה לצורכי מס בארה"ב – במצב זה, גם לצורכי מס בישראל תיראה ה-LLC כחבר בני אדם (שאינו שקוף), לפי הוראות הפקודה.
* ה-LLC בחרה להיחשב "שקופה" לצורכי מס בארה"ב – אם השליטה והניהול ב-LLC מופעלים מחוץ לישראל ניתן לבקש "שקיפות" ה-LLC בישראל, באופן שהכנסותיה ייוחסו לנישום הישראלי, לפי חלקו ותוך מתן זיכוי בגין מס זר.
עוד קובע החוזר, כי לצורך קביעת שיעור המס שישולם, אופיין של ההכנסות בידי ה-LLC יישמר בעת הייחוס לתושב הישראלי. הכנסה מעסק, למשל, שמפיק התאגיד, תחשב כהכנסה מעסק בידי המחזיק. הכנסה מריבית בידי התאגיד תשמור על אופייה כהכנסה מריבית גם בידי המחזיק, וכן הלאה.
לבסוף נציין, כי קיים בסיס משפטי לטענה כי דמי שכירות ממקרקעין זר בידי חברה משפחתית ימוסו בשיעור 15% בלבד, כאילו הופקו בידי יחיד ישירות (ראו למשל פרשת נטע עצמון בעמ"ה 12/94). אך יש לזכור כי בהתאם למגבלות שמתווה סעיף 122א,
הבחירה במסלול זה שוללת, בין היתר, את הזיכוי מהמס הזר ששולם בחו"ל בגין הכנסה זו.
מוזמנים להמשיך לקרוא: מיסוי חברות, מיסוי בינלאומי.
