בלוג

לא אחת אנחנו נשאלים, האם קצבאות המתקבלות מחו"ל חייבות במס בישראל אם לאו.
שאלה לדוגמה: נניח אדם תושב ישראל, שמקבל קצבה בגין הכנסת עבודה בעבר, הן מישראל, הן מצרפת והן מבלגיה. האם הקצבאות מצרפת ומבלגיה חייבות במס בישראל?
בראשית ניתוח המקרה, נזכיר, כי תושב ישראל ממוסה על כלל הכנסותיו העולמיות. זאת, לפי השיטה הפרסונאלית הנהוגה בישראל החל משנת 2003 (תיקון מס' 132 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן – "הפקודה").
לכאורה, אפוא, על פי הדין הפנימי בישראל, הקצבאות הללו – כולן – חייבות במס ישראלי, לפי סעיף 2(5) לפקודה.
אך בדין הפנימי בישראל לבדו אין די. יש לבחון גם את דין האמנה (אשר מכח סעיף 196 לפקודה הוא גובר על הדין הפנימי).
סעיף 18 לאמנה בין ממלכת בלגיה ובין מדינת ישראל בדבר מניעת מסי-כפל לגבי מסים על הכנסה והון, שעוסק בקצבאות, מורה כך:
"בכפוף להוראות ס"ק (1) לסעיף 19, קיצבאות וגמול דומה אחר המשתלמים לתושב מדינה מתקשרת תמורת עבודה שבעבר, יוטל עליהם מס באותה מדינה מתקשרת בלבד".

סעיף רלוונטי נוסף הנו, כאמור, סעיף 19 אשר דן בתפקידים ממשלתיים, ועל פיו:
"1. שכר, לרבות קיצבאות, ששולם ליחיד על ידי מדינה מתקשרת, או מתוך קרן שהוקמה על ידי מדינה מתקשרת, או על ידי יחידת משנה מדינית או רשות מקומית שלה, בעד שירותים שנעשו לאותה מדינה מתקשרת, או ליחידת משנה או רשות מקומית שלה, תוך ביצוע תפקידים בעלי אופי ממשלתי, יוטל עליו מס רק באותה מדינה מתקשרת. הוראה זו לא תחול אם מקבל הכנסה זו הוא אזרחה של המדינה המתקשרת האחרת, מבלי שהוא אזרחה של המדינה המתקשרת הנזכרת לראשונה.
2. הוראות סעיפים 15, 16, 17 ו-18 יחולו על שכר או קיצבאות המשתלמים בעד שירותים שנעשו בקשר למסחר או עסק המתנהלים על ידי מדינה מתקשרת, או יחידת משנה מדינית או רשות מקומית שלה".

ככלל, אפוא, קיצבאות המשולמות ממעביד בלגי לתושב ישראל בגין עבודה שהאחרון ביצע בעבר, ימוסו אך ורק בישראל.
זאת, מכוח סעיף 18 לאמנה עם בלגיה. אך אם מדובר בתפקיד ממשלתי (כהגדרתו בסעיף 19) זכות המיסוי הבלעדית תהיה דווקא של בלגיה, אלא אם כן היחיד אינו אזרח בלגיה, אלא אזרח ישראל בלבד.
דיון דומה ניתן לערוך גם נוכח האמנה בין ישראל לצרפת.
הוראות האמנות הבילטרליות הללו, הולמות את הוראותיה של אמנת המודל שפרסם ה – OECD וקיימות ברוב האמנות שישראל חתומה עליהן.
כלומר, אם היחיד מקבל קצבאותיו מבלגיה ומצרפת בגין תפקיד "ממשלתי" שביצע בעבר, ואם הוא אזרח צרפת ובלגיה, לא תהא זכות מיסוי בישראל כלל. נזכיר, כי אם הוא לא אזרח המדינות הללו אך הוא אזרח ישראל, לא תהיה להן זכות מיסוי גם ביחס ללצבה בגין תפקיד ממשלתי.

מאחר שבמקרה דנן, מקורן של שלושת הקצבאות שמקבל התושב הישראלי, הן מהכנסת עבודה בעבר, הסעיף הרלוונטי הוא סעיף 9א לפקודה. סעיף זה דן בפטור לקיצבה המשתלמת מאת מעביד או קופת גמל ולקצבה המשתלמת על פי ביטוח מפני אבדן כושר עבודה (סעיף 9ב לפקודה עוסק בפטור לקיצבה אחרת, כמו קצבת זיקנה או קצבת שאירים המשולמות על ידי המוסד לביטוח לאומי).
המונח "מעביד" מוגדר בסעיף 1 לפקודה כ"מי שמעסיק אדם במסגרת יחסי עבודה", ואינו מוגבל לכאורה למעביד תושב ישראל בלבד.
לדעתנו, תתכן טענה לטענה כי תכלית החוק מתקיימת רק אם מדובר במעביד ישראלי. עם זאת, לכאורה, לשון החוק סובלת גם קצבה ממעביד זר.
סעיף 9א(א) לפקודה מגדיר את המונח "קיצבה" כדלקמן: "קיצבה המשתלמת מאת מעביד, או המשתלמת מאת קופת גמל […]".
בהמשך, הסעיף מגדיר גם את המונח "קצבה מזכה" כ: "סך כל הקצבאות שמקבל אדם, למעט קצבה מוכרת".
כמו כן, הפקודה קובעת בסעיף 9א(א) את סכום "תקרת הקצבה המזכה" על סך של: "8,360 ₪ שקלים חדשים". [נכון לשנת 2017].
לפיכך, סך כל הקצבאות שמקבל אדם (למעט "קצבה מוכרת") בא בסל אחד, בין אם מקור הקצבה מישראל ובין אם מקורה מחוץ לישראל. על סל כולל זה, יש להפעיל את יתר ההגדרות והוראות הסעיף (לרבות "תקרת הקצבה המזכה").

ומה אם מקבל הקצבה הוא עולה חדש או תושב חוזר ותיק?
אם מקבל הקצבה הנו יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, קובעת הפקודה בסעיף 9ג כך:
"על אף האמור בסעיפים 9א, 9ב ו-121, לפי הענין, ובכפוף לאמור בסעיף 14(א), סכום המס על קצבה שמקורה מחוץ לישראל שמקבל יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, כאמור בסעיף 14(א), בשל עבודתו במדינת חוץ, לא יעלה על סכום המס שהיה משלם על אותה קצבה במדינה שבה משולמת הקצבה, אילו היה נשאר תושב אותה מדינה".
יושם לב: במידה ומדובר בתושב ישראל שזכאי למעמד "תושב ישראל לראשונה" (עולה חדש), או "תושב חוזר ותיק", ממילא יהא אותו יחיד זכאי לפטור ממס בגין הקצבאות המשתלמות מחוץ לישראל (הכנסות שהפיק או שנצמחו לו מחוץ לישראל), וזאת במשך עשר שנים מהמועד שבו הפך תושב ישראל.
נדגיש, כי על פי סעיף 4א לפקודה, שדן ב"כללי מקור", קצבה תיחשב כמופקת במקום מושבו של משלמה. לכן קצבאות המשולמות ממעביד תושב חוץ נחשבות הכנסות שהופקו מחוץ לישראל, והן באות בגדרי הפטור.
סעיף 9ג דן אפוא בתקופה שלאחר שהסתיימה תקופת הפטור בת עשר השנים. לגבי תקופה זו החבות במס, בגין אותן קיצבאות, לא תעלה על הסכום שהיה משולם בבלגיה או בצרפת, לפי העניין, לו נותר היחיד תושב באותה מדינה (ראו, למשל, דברי ההסבר להצעת החוק לתיקון מס' 168 לפקודה [ה"ח הממשלה 396, מיום 20.6.2008]).

תקבולי ביטוח סוציאלי
צו מס הכנסה (פטור ממס על תקבולי ביטוח סוציאלי מחוץ לישראל), תשל"ז-1976 קובע בסעיף 2 כי : "תושב ישראל המקבל תקבולי ביטוח סוציאלי פטור עליהם ממס". סעיף 1 לצו מגדיר "תקבולי ביטוח סוציאלי" כדלקמן: "תקבולי ביטוח סוציאלי המתקבלים בישראל מרשויות מדינה זרה ואינם חייבים מכח דין במס במדינה המשלמת, למעט תקבולים כאמור שאינם חייבים במס מכח אמנה שבה נקבע כי התקבולים חייבים במס בארץ המושב בלבד".
אם וככל שאיזו מן הקצבאות הזרות שבשאלה עשויה להיות מסווגת כתקבול ביטוח סוציאלי, שנקבע לו פטור בדין הפנימי (דין האמנה אינו מספיק לצורך כך) בבלגיה, או בצרפת, כי אז ייתכן והתקבולים יזכו לפטור ממס בישראל נוכח הצו.

משרד איתן אסנפי – עורכי דין מסים, הנו בעל ידע מקיף וניסיון עשיר במס הכנסה, במיסוי חברות, במיסוי מקרקעין, במיסוי בינלאומי, ומע"מ.
המשרד משרת לקוחותיו בסוגיות מורכבות הן מול רשויות המס והן בבתי המשפט.
עורך דין מיסים ורו"ח איתן אסנפי חיבר לאורך השנים פרסומים מקצועיים רבים.
ספרו (מחבר משותף) "מיסוי בינלאומי – הדין בישראל" הנו מהחשובים והמוכרים בתחום מיסוי בינלאומי.
לפרטים נוספים ולקביעת פגישה ניתן ליצור קשר בטל' 03-5356100 או בדוא"ל office@asnafy.co.il